ISSN 0798 1015

Vol. 38 (Nº 34) Año 2017. Pág. 1

Aportes de Fray Luca Pacioli al desarrollo de la contabilidad: Origen y difusion de la partida doble

Contributions of Fray Luca Pacioli to the development of accounting: Origin and diffusion of the double item

Abel M. CANO Morales 1; Carlos M. RESTREPO Pineda 2; Omar O. VILLA Monsalve 3

Recibido: 10/02/2017 • Aprobado: 23/02/2017

Contenido

1. Introducción

2. Desarrollo

3. Conclusiones

Referencias bibliográficas

1. Introducción

Fray Luca Pacioli, un fraile franciscano, fue el primero en proporcionar el manejo de la partida doble en  Europa a finales del siglo XV, parece un logro pequeño, pero también publicó en el mismo texto los usos comerciales de la época, la nueva aritmética y la nueva álgebra , con lo cual hace un gran aporte a las necesidades sociales en general y en particular a las necesidades comerciales; la aritmética, el álgebra y la partida doble hacen parte de ese proceso de abstracción, de la generalización de los conceptos que serán tan importantes no solo en la ciencia, sino en el mundo occidental: número, cantidad y magnitud. La partida doble, el álgebra y la aritmética, tres temáticas que hacen parte de la Summa de Luca Pacioli, son fundamentales para objetivar el valor, número, cantidad y magnitud, medula espinal de la sociedad mercantilista de los siglos XIII, XIV, XV y XVI.

Luca Pacioli, nació en la pequeña localidad del Borgo Sansepolcro, en el valle del Tíber en los confines de la Toscana y la ciudad de Umbría, está región pertenecía a la república de Florencia en la segunda mitad del siglo XV, Pacioli fue un profesor de matemáticas de renombre, enseñó en importantes universidades del norte de la península itálica, en el momento en que estos centros de educación superior podían reunir a las personas más prestigiosas en las diferentes áreas del conocimiento, es por ello que los servicios de Luca Pacioli como profesor de matemáticas eran requeridos por instituciones de educación superior tales como: La Universidad de Roma 1488-1489 - 1514; Universidad de Nápoles 1488-1490; Universidad de Florencia 1499 - 1506; Universidad de Bolonia 1501-1502; Universidad de Venecia 1507; Universidad de Perugia 1510-1511;  (Sangster & Scataglinibelghitar, Luca Pacioli: The father of accounting education, 2010); pero también fue profesor de Abbaco en importantes centros comerciales como Venecia 1464-1470; Nápoles 1472-1474; Perugia 1475-1480, 1486-1488, 1510-1511; Sansepulcro 1491; Milán 1496-1499; (Sangster & Scataglinibelghitar, Luca Pacioli: The father of accounting education, 2010). 

Luca Pacioli fue un auténtico hombre del Renacimiento su interés abarcaba un amplio panorama, fue maestro tanto de escuela como de educación superior, en el área de la matemática, pero también lingüista, ajedrecista, humanista y consejero de duques, Papas y hasta consejero en tácticas de guerra, los matemáticos lo consideran una figura muy importante en el desarrollo del álgebra. Los investigadores sobre la vida de Pacioli encuentran la información en una variedad de fuentes entre ellas los libros que el mismo escribió, Pacioli incluía muchos detalles de su vida en sus escritos, también se encuentra información en las notas de Leonardo da Vinci, en los escritos de las personas notables de su tiempo sobre todo en  los diarios y en los registros municipales de algunas ciudades del norte de la península itálica, la vida y el trabajo intelectual de Pacioli ha sido de interés para los estudiosos, sobre todo en los últimos 150 años, se ha escrito sobre Pacioli desde 1589, Baldi escribió la primera biografía, publicada por Baldassare Buoncompagni, junto con algunos documentos y comentarios en un trabajo sobre tres matemáticos  en el año de 1589, otros autores han hecho importantes contribuciones a nuestro conocimiento de la vida de Pacioli, entre ellos Taylor (1942), Jayawardene 1971, Rankin 1992, Basil Yamey, Carlo Antinori, Ciocci (2003, 2009). Los trabajos sobre la vida de Pacioli deben ser analizados con mucho cuidado, de una forma crítica, sobre todo los escritos de Pacioli como fuente sobre su vida, pues comete errores sobre las fechas de algunos hechos y por otra parte, su primer biógrafo Baldi, escribe su biografía con base a personas que lo conocieron, son fuentes indirectas con grandes falencias, por ejemplo omite las tres últimas obras escritas por Pacioli, son fuentes a tener en cuenta, pero se deben contrastar con las otras fuentes mencionadas. La vida, la obra de Luca Pacioli, el comercio y otros aspectos de la época que nos ayudan a comprender el contexto en que surgió la partida doble son objeto de investigación, miremos algunos ejemplos de los últimos quince años:

Alan Sangster, Ellie Franklin, Dee Alwis, Jo Abdul-Rahim, Greg Stoner, pertenecen  a  diferentes Universidades del Reino Unido y Australia presentan la investigación: Using Pacioli’s pedagogy and medieval text in today’s introductory accounting course; publicado por Journal of Accounting Education, Vomume 32 march (2014) pages 16–35. Esta investigación utiliza el primer texto impreso sobre contabilidad (Pacioli 1494) como texto principal de un curso de 20 horas de contabilidad financiera en una universidad del Reino Unido de comienzo del siglo XXI y compara el modelo pedagógico de Luca Pacioli en la Summa y la forma de enseñar la partida doble en nuestro tiempo.

Alan Sangster, Gregory N. Stoner, and Patricia A. McCarthy; Lessons for the Classroom from Luca Pacioli; en esta investigación se muestra la importancia de la historia de la contabilidad en la educación de los estudiantes de contabilidad tanto en el aula de clase como en los libros de texto, se toma como ejemplo el primer libro impreso de contabilidad la Summa de Aritmética, Geometría, Proportioni et Proportionalita de Luca Pacioli para demostrar la importancia del aprendizaje contextualizado, además de los fundamentos históricos de la educación contable. (Sangster, Stoner, & and McCarthy, 2007)

Alan Sangster; The printing of Pacili’s Summa in 1494: how many copies were printed? En esta investigación publicada en Accounting Historians Joumal en el año 2007 se utiliza los indicios de los ejemplares publicados de la Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita para ilustrar sobre el proceso de impresión, el costo de impresión, derechos de autor, mercado del libro a finales del siglo 15 en Europa y sobre todo la importancia del texto publicado por Pacioli para la contabilidad moderna. (Sangster, 2007)

Alan, Sangster; Scataglini-belghitar, Giovanna; Luca Pacioli: The father of accounting education; Accounting Education: an international journal; Vol. 19, No. 4, 423–438, August 2010, Luca Pacioli es recordado por su compendio de matemática publicado en 1494 en el cual se encuentra un tratado de contabilidad por partida doble con los principios de la contabilidad moderna, pero en la Summa hay otros aspectos que han pasado desapercibidos para los estudiosos y es el enfoque pedagógico, Pacioli enseño contabilidad de doble entrada en el contexto de los negocios de la época, la Summa es el primer texto conocido que nos muestra la forma como se enseñó la contabilidad,  lo que lo convierte en un precursor de las técnicas educativas modernas. Se puede deducir como enseño Pacioli a partir de la estructura de la Summa, escrita de forma didáctica, con la intensión de instruir e ilustrar, Pacioli guio a sus alumnos, dejo en claro porque es importante que sigan sus instrucciones, utilizo  problemas que requieren visión y comprensión de las diferentes herramientas matemáticas disponibles en el momento, los problemas los utilizo en un entorno comercial y jurídico propio del momento, lo que aumenta las probabilidades de comprensión de los estudiantes; este artículo nos da una idea de la importancia del enfoque pedagógico de Pacioli, ilustra sobre el sistema educativo de la época en Italia, de la naturaliza de los temas impartidos en la Summa, donde y como  enseño Pacioli. (Sangster & Scataglinibelghitar, 2010)    

Alan Sangster; Locating the source of Pacili’s bookkeeping treatise; Accounting Historians Joumal Volume 39, Number 2December 2012pp. 97-110 (Sangster, 2012) las Fuentes en las cuales se apoyó Luca Pacioli pueden arrojar luces sobre los inicios de la contabilidad por partida doble, su papel en la temprana práctica empresarial, se podría avanzar en una explicación diferente al aumento de la población, aumento del comercio y otras tantas explicaciones que tratan de dar cuenta del temprano desarrollo de la partida doble desde puntos diferentes de ella misma. El autor indica que las fuentes del tratado de Pacioli se deben buscar teniendo en cuenta los lugares donde Pacioli se encontraba antes de empezar el proceso de impresión y durante el mismo, además hay que tener en cuenta las fechas que se encuentran en el tratado, por ello concluye que las fuentes del tratado se deben empezar a buscar en Padua, en sus archivos: conventos, universidades, archivos privados, bancos, archivos municipales, entre otros. (Sangster, 2012).

Alan Sangster, Greg Stoner, Giovanna Scataglini-belghitar, Paul De Lange y Brendan O’connell, Pacioli’s Example entries a conundrum resolved?  en este trabajo se analiza los diez  ejemplos de entradas en forma de párrafo al estilo de la toscana, en la parte final del tratado de contabilidaddeLuca Pacioli,  estos diez ejemplos los investigadores han afirmado que son operaciones bancarias en sus inicios, un titular de la cuenta, un prestamista y otras dos personas más, tienen transacciones financieras, los investigadores han dado por sentado que son ejemplos de entrada en el Libro Mayor, en este trabajo se descarta tal afirmación y de acuerdo a la evidencia disponible se concluye que son ejemplos de entradas de registro en un libro que Pacioli llama Ricordanze, es un libro para anotar cosas que no deben olvidarse: detalles de las transacciones condicionales, detalles de los préstamos a corto plazo y los préstamos desde y hacia los amigos, entre otras cosas. (Sangster A. , Stoner, Scataglini-belghitar, De Lange, & O’connell, 2014)

Geoffrey A. Lee, The coming of age of double entry: the Giovanni Farolfi ledger of 1299-1300, este artículo  del año de 1977 analiza el libro mayor de una empresa de mercaderes florentinos de finales del siglo XIII, cuya sede se encontraba en Nimes, en Languedoc y se refiere a una sucursal ubicada en Salon una ciudad de la Provenza, en este artículo se llega a la conclusion: el libro mayor analizado hace parte de un sofisticado sistema relacionado con los libros de cuentas de la toscana, con un débito y un crédito para cada elemento y serios indicios de equilibrio anual, por lo que se puede concluir: es el primer ejemplo conocido de doble entrada. Ahora sigue siendo un enigma como se llego a este punto, pero se puede asegurar que fue un proceso lento de aceptacion, de avences, retrocesos y aplicación gradual de los empresarios y sus contadores de unos principios basicos, hasta formar un sistema coherente que se aproxima a la doble entrada. Fue un camino dificil si se tiene encuenta que cada empresario registraba lo que necesitaba sin preocuparse por la coherencia del sistema, por lo que no se puedía calcualar la fortuna del propietario en un determinado momento.

Albrecht Heeffer, On the curious historical coincidence of algebra and double-entry bookkeeping, este trabajo del 2009, con la utilización del álgebra simbólica por primera vez en el Renacimiento se hace posible la abstracción y la generalización de los conceptos de número, cantidad y magnitud lo que significó una revolución metodológica en las matemáticas haciendo posible nuevos conceptos como ecuaciones lineales y ecuaciones simbólicas. La aparición del algebra simbólica y la contabilidad por partida doble son decisivos para objetivar el valor y apoyar las relaciones reciprocas de intercambio de la sociedad mercantilista de los siglos XIV y XV. El autor demuestra por medio de un estudio de  caso como la introducción del simbolismo en álgebra y la contabilidad por partida doble ayudan a comprender un tipo de problema de intercambio, que se discutió en los textos de aritmética y álgebra durante varios siglos. Para el comercio, el intercambio, las personas tienen que crear una representación simbólica del valor de sus bienes, en la cual deben estar de acuerdo para que la transacción se lleve a cabo de forma satisfactoria, se puede considerar el intercambio y la contabilidad por partida doble como actividades basadas en modelos, en representaciones simbólicas, ambas surgen en la sociedad europea en el primer Renacimiento es decir comparten el mismo contexto socioeconómico, las ciudades del norte de Italia y el sur de Francia. (Heeffer, On the curious historical coincidence of algebra and double-entry bookkeeping, 2009)     

Hernandez Esteve (Pacioli L. , 1494) en año de 1994 el doctor Esteban Hernández Esteve dio a conocer por primera vez en español una traducción del tratado de contabilidad de Luca Pacioli: Tractatus Particularis De Computis et Scripturis, con un extenso  estudio sobre su vida y obra, esta traducción que cuenta con una segunda edición, es el estudio más completo que hay en lengua castellana sobre el tratado de contabilidad de Luca Pacioli y sobre su vida.

2. Desarrollo

Con el fin de ilustrar a nuestros lectores sobre cuáles fueron los principales aportes del fraile franciscano Luca Pacioli al desarrollo de la contabilidad: origen y difusión de la partida doble en el mundo, es preciso mencionar cuales fueron su trabajos y sus escritos, de los cuales se hará un recuento.

Los escritos de este fraile franciscano fueron numerosos, entre ellos, destaca la Divina Proportione,obra en la cual relaciona las matemáticas con la práctica intelectual del hombre, incluida la ciencia, las artes y el comercio, el otro libro por el cual es reconocido fray Luca Pacioli es la Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita, con esta obra nuestro autor adquirió un notable prestigio, pues recopila figuras y usos de la práctica comercial propio de su tiempo, se compone de cinco partes: primero álgebra y aritmética; segundo el álgebra y la aritmética son aplicadas al comercio; tercero, la contabilidad; cuarto sistema monetario italiano; quinto, geometría pura y aplicada (Cano Morales, Restrepo Pineda, & Villa Monsalve, 2015, págs. 141-142). En la sección de contabilidad que Pacioli denomino: Particularis de Computis et Scripturis, el autor hace la siguiente aclaración:

Para nuestro propósito nos serviremos del método de Venecia, que es ciertamente el más recomendable de todos y que puede servir de orientación en todos los demás casos (Pacioli L. , 1494, pág. 151).

El propio Pacioli reconoce primero, el método no es invento suyo; segundo, es el método utilizado por los comerciantes venecianos; tercero, el método veneciano es el recomendado por Pacioli para que los comerciantes registren sus anotaciones y actividades comerciales.

Antes de Luca Pacioli fue escrito un tratado sobre la partida doble, en el año de 1458 había un manuscrito de cinco páginas sobre contabilidad que en el año de 1891 dio a conocer Vittorio Alfieri, este manuscrito tenía el título Della mercatura et del mercante perfetto cuyo autor es Benedetto Cotrugli Raugeo del sur de la península itálica, de Ragusa, este libro fue publicado en el año de 1573 en la ciudad de Venecia pero en el titulo se especifica que fue escrito hacía más de 110 años, es posible que Pacioli haya conocido este tratado y aprovechado apartes, pues de acuerdo a expertos como Hernández Esteve es un tratado claramente inferior al de Pacioli, otros investigadores sugieren que la sección de contabilidad de la Summa es retomada de esta cartilla y por ello no tendría ejemplos.

Luca Pacioli no invento el método de la partida doble, no fue el primero que escribió sobre el tema, pero entonces debemos respondernos esta pregunta ¿porque es importante la obra de Luca Pacioli en contabilidad? Fray Luca Pacioli fue el primero que utilizó la imprenta de tipos móviles inventada por Johannes Gutenberg por medio del impresor Paganino de Paganini, Venecia, año de 1494, para publicar un tratado de contabilidad y divulgar el método de la partida doble, método que aun hoy, seis siglos después, conserva el concepto y la estructura expuesta por fray Luca Pacioli, al utilizar el nuevo método de impresión le posibilito a Pacioli difundir la partida doble por toda Europa.

Alrededor del fraile franciscano se han tejido muchas ideas que los investigadores durante el último siglo y medio han venido aclarando, desde Fabio Besta y sus alumnos, ejemplo de ello es la fecha de nacimiento, es una idea difundida que el maestro Pacioli nació en 1445 y falleció en 1520 otros estudiosos indican que falleció en 1517, e incluso la Orden Franciscana a la cual perteneció, entra a terciar en la discusión, parece que apoyada en la investigación de archivo de Don Ivano Ricci, que publico un libro llamado “Fray Luca Pacioli – L’ uomo e lo Scienziato” publicado en el año de 1940 en Sansepulcro,  Ivano Ricci encontró dos cartas en el archivo del Convento di S. Francesco de la ciudad natal de Luca Pacioli, una carta fechada en abril 15 de 1517, carta enviada a la reunión anual de la Orden:

“We, all the friars, do justly hope to have Master Luca Pacioli elected as the Provincial Minister of Assisi, as he is so virtuous, duly aged and respected by the people of this district…  ” (Nakanishi, 1979)

La otra carta tiene fecha de 20 de octubre de 1517, dirigida al ministro provincial de la Orden, en la carta dos frailes piden perdón, estos dos frailes son sobrinos de Luca Pacioli:

“la bona memoria di m°. Luca (in the good memory of the late Master Luca)” (Nakanishi, 1979)

Don Ivano Ricci saco la siguiente conclusión: Luca Pacioli debió de haber fallecido en un momento entre estas dos fechas 15 de abril y el 20 de octubre de 1517.

Akira Nakanishi al tratar de precisar la fecha de muerte de Luca Pacioli visito Italia, con otros investigadores, en el año de 1972 y 1973, recorrieron algunos monasterios de la Orden Franciscana en Sansepulcro, Perugia, Urbino y Florencia, se buscaba indicios de la última morada de Luca Pacioli, pues la Orden acostumbra llevar registros de sus miembros con la fecha de su muerte, pero fue el 17 de octubre de 1978 cuando Akira Nakanishi visito el Claustro de Santa Croce donde encontró un documento en el cual se especificaba lo siguiente:

1517, S. Sepolcro - Pather & Master Luca Pacioli, who was the first man in illustrating and systematizing  the algebra who wrote books on mathematics and who was consulted by Leonardo da Vinci died perhaps in his native place at seventy years of age. (Nakanishi, 1979)

Este pequeño párrafo fue mecanografiado por el fraile Tarcisio della Rovera, el investigador murió en 1976, hay una cronología preparada por el Ministro Provincial J. Baglioni en el periodo de 1930 – 1931 que a su vez la tomo de una cronología anterior, se debe tener en cuenta que la evidencia fue borrada en una inundación del sótano del Monasterio en el año de 1966, lugar donde se encontraban los archivos, y el compilador de la cronología murió en 1946. (Nakanishi, 1979) (Sangster, Some comments concerning 'How a Medieval Friar Forever Changed Finance, 2012)

El investigador japonés Akira Nakanishi al revisar los archivos encontró en el convento de Santa Croce de la ciudad de Florencia un documento en el cual había la siguiente anotación “S. Sepolcro - P.M. Luca Pacioli”, correspondiente al día 19 de junio, es costumbre del Monasterio recordar los monjes fallecidos cada día, sin importar el año, tenemos entonces que el maestro Luca Pacioli falleció el 19 de junio de 1517. (Nakanishi, 1979)

Fray Luca Pacioli con su compendio de matemática: Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita en el cual se encuentra la sección sobre contabilidad, Particularis de Computis et Scripturis, publicado en 1494, la Summa recoge el saber de la época, tanto en matemática como en contabilidad, Pacioli es un personaje central en la historia de la contabilidad en la época moderna, aunque reconoce que la técnica que da a conocer con dicha publicación, no es invención suya, pues la idea era dar a conocer una técnica centenaria del norte de la península itálica; se puede asegurar que la invención de la partida doble y su aplicación generalizada en el comercio represento, para este último, un salto cualitativo y la presentación ante el mundo de dicho salto cualitativo es la Summa de Luca Pacioli.  

En cuanto a los orígenes de la Partida Doble, en un primer momento se resalto la importancia de Luca Pacioli y el entorno veneciano, luego Fabio Besta (1845-1922)  y Edward Peragallo (Mills, 1994) le dieron otro rumbo a las investigaciones al demostrar que los venecianos no fueron los únicos que desarrollaron la partida doble, pues otros centros comerciales como Florencia y Génova también la habían desarrollado de forma independiente, con características comunes y desarrollos propios, como consecuencia de presiones similares de las condiciones económicas, sociales y culturales del entorno, no hay consenso entre los investigadores sobre donde específicamente se comenzó a utilizar la partida doble, la partida doble es producto de una sociedad mercantil de la cual participan no solo el norte de la península itálica, sino la Provenza (territorio francés) y el nordeste de la Península ibérica (Cataluña) (Lee, 1977) (Heeffer, The Abbacus Tradition: the Missing Link between Arabic and Early Symbolic Algebra?, 2009) (Høyrup, 2006) la primera evidencia de contabilidad por partida doble en territorio italiano es de la administración de la ciudad de Génova 1340 (Lee, 1977) (Cano Morales, Restrepo Pineda, & Villa Monsalve, 2015, pág. 141) pero en territorio francés específicamente  en la Provenza hay una filial cuya casa matriz se encuentra ubicada en Florencia, en esa pequeña localidad se encontró el primer libro de contabilidad por partida doble,  el libro es llevado por Giovanni Farolfi del periodo 1299-1300  (Lee, 1977).

En cuanto al origen de la partida doble se puede afirmar que aún no hay nada concluyente, pero si hay una idea generalizada de que la partida doble se origino por el desarrollo económico sin precedentes en la zona comprendida entre las tres ciudades-estado italianas: Génova, Venecia y Florencia, en los años 1.200-1350  que dio lugar a un auge en los negocios y el nivel de sofisticación comercial que dio origen a nuevos conceptos en la forma de llevar las cuentas, se produce una revolución comercial, en la cual el comerciante deja de ser ambulante para convertirse en un comerciante sedentario, entonces ahora hay que controlar el negocio a distancia para lo cual se ha a de valer de una serie de personajes como procuradores, contadores, abogados y notarios entre otros, que le posibilitaran al comerciante controlar grandes empresas con brazos comerciales en diferentes ciudades (Villa Monsalve, 2006, pág. 11)

Se puede citar como ejemplo la ciudad Estado de Florencia, pues tuvo un gran desarrollo económico aproximadamente en el año 1100 al transformar un pueblo agrícola y feudal en una ciudad con una banca cosmopolita, gran centro comercial, además  acuño en el año 1250 la primera moneda de oro de Europa (Jozsef, 1973, pág. 32), las empresas asentadas en esta ciudad Estado se encuentran para la época entre las más grandes y más organizadas de las empresas europeas, en el norte de la península itálica se formaron asociaciones con base en los vínculos familiares con mucho capital, que fue invertido en la banca y la industria, la revolución comercial es posible gracias a que los sistemas organizativos también sufrieron transformaciones radicales.

Los grandes comerciantes de la región del norte de la bota itálica  para los siglos XII y XIII se encontraban sometidos a enormes presiones para mejorar los sistemas organizativos y en particular el sistema contable imperante, en este contexto aparece la contabilidad por partida doble, como un sistema que se encuentra a la altura de los nuevos desafíos en materia de cuentas; el modo predominante de financiación y de asociación dio lugar a prácticas de contabilidad que registran minuciosamente la contribución y las responsabilidades de cada asociado, prueba de ello se encuentra en Florencia algunos manuscritos del siglo XIV que muestran los débitos y los créditos en párrafos verticales, los libros de Peruzzi ya en 1335. Hasta el momento no ha sido posible reconstruir el camino recorrido por el sistema florentino, pero los investigadores se atreven a afirmar que  su elaboración, de acuerdo al grado de complejidad, pudo tardar unos dos siglos.

Los comerciantes de la época utilizaron el invento de la imprenta para difundir la nueva aritmética de negocios, manuales de contabilidad y los detalles de la partida doble, este invento aumentó la disponibilidad de los manuales diseñados para explicar la técnica de la partida doble y puso en manos de los comerciantes una guía práctica sobre la nueva contabilidad, se puede asegurar que hubo algunos manuales que detallan la partida doble antes de la imprenta pero, eran pocos y costosos, pues la técnica de los copistas era bastante costosa; con una revolución comercial en camino y miles de personas participando de ella, los comerciantes se adueñaron de un nuevo tipo de enseñanza, la del Abaco, crearon escuelas privadas y públicas financiadas por la municipalidad  para poder educar a sus hijos, donde las clases se dan en lengua vernácula, el plan de estudios surgió de la cultura mercantil y fue diseñado para preparar a los hijos de los comerciantes y artesanos para su futura vida de trabajo. Las antiguas escuelas de enseñanza en latín seguían existiendo, en las nuevas escuelas de los comerciantes los niños de entre seis y diez años aprendían a leer, escribir, correspondencia comercial y la técnica notarial, a partir de los once años se pasa a la escuela secundaria, la escuela de Abaco donde se les enseñaba los temas:  contabilidad básica, el cálculo de intereses, préstamos con descuento, cambio de moneda, las divisiones de asociación, pesos y medidas, los problemas de distancia, el álgebra, la geometría y la aritmética, entre otros temas. El núcleo de la aritmética era el estudio de la proporción, la regla principal que se enseña en este ámbito fue la "regla de tres", se utilizaba para todo tipo de problemas en el Renacimiento. Como se puede observar en el norte de la península itálica los comerciante impulsan una revolución también en la parte educativa, ya que había que iniciar a gran parte de la población en el nuevo oficio, los aprendices de comerciantes, Florencia tenía unos 10.000 niños aprendiendo a leer en la escuela primaria y de ellos unos 1.200 niños fueron a estudiar contabilidad y calculo, hasta los quince años (Braudel, 1984, págs. 350 - 351), todo este proceso fue posible gracias a la difusión que alcanzo la gramática y la aritmética, gracias a la imprenta.

Las nuevas formas de hacer las cosas, los intercambios culturales, entre otras variables dieron origen al pensamiento renacentista, las nuevas dimensiones de los intercambios comerciales, transformaron de tal forma la cultura, hasta el punto que la acumulación de riqueza se convierte en un elemento importante de la cultura, con gran impacto en los negocios y claro está en la forma de administrarlos, en este asunto de administrar las grandes empresas, lentamente se va posesionando la partida doble como un proceso sin el cual no es posible pensar la administración de una de estas en el norte de la península itálica en los siglos XIV, XV, XVI; además de los elementos culturales ya mencionados se puede nombrar factores como la generalización de las lenguas vernáculas,  la invención de la imprenta que los italianos la ponen al servicio del aprendizaje de la actividad mercantil. (Villa Monsalve, 2006)   

La idea de que la contabilidad por partida doble se inventó o desarrollado en el norte de la península itálica en las primeras décadas del siglo XIII pertenece a Fabio Besta y, a un grupo de sus estudiantes, las fuentes disponible no permiten ser preciso, ni temporal ni geográficamente, pero se tienen algunas ideas sobre el desarrollo de la partida doble en Génova, por ejemplo, para 1340, los Massari  (funcionarios elegidos por periodos de un año) de la Comuna de Génova tenían un sistema de contabilidad por partida doble bien desarrollado, pero se desconoce su evolución y origen, se puede especular que debido a la rendición de cuentas anual, pues cada año tenían que pasar el control de las cuentas a sus sucesores y por consiguiente se tenía que justificar los saldos de caja de forma anual para una mayor confianza y control del público; este ciclo político y contable, puede ayudar a explicar por qué los métodos de contabilidad en Génova eran tan avanzados; en la segunda mitad del siglo veinte han aparecido vestigios que apoyan la idea del origen de la partida doble en otras dos ciudades italianas: Florencia y Venecia, pero nada concluyente que pueda desvirtuar la tesis de que la partida doble se originó en la zona comprendida entre Génova, Venecia y Florencia, parece ser que la partida doble se originó en varios lugares de forma simultánea, como respuesta a las necesidades de las empresas que se establecieron en la Toscana a principios del siglo XIII. (Mills, 1994)    

En el siglo XV, con las fuerzas sociales y económicas acumuladas en el norte de la península itálica comienza a aparecer contabilidades llevadas por partida doble, aparecen los primeros libros diarios conocidos, los de Andrea Barbarigo en 1430, por lo que es posible asegurar que al momento de publicar la Summa Arithmetica la partida doble ya era una técnica conocida en las ciudades de Florencia, Génova y Venecia, pero ¿Por qué es importante la Summa Arithmética de Luca Pacioli?, sino resalta por los aportes a la contabilidad por partida doble, en su concepción y explicación, es más, tampoco es el primer manual de contabilidad de la época, la importancia radica en que utilizo la invención de la imprenta para su difusión, la imprenta de tipos móviles produjo una gran cantidad de ejemplares que luego se distribuyeron por las rutas comerciales a todo el mundo.  

Una vez esclarecidos los términos de la discusión en torno al origen en el tiempo y en el espacio de la contabilidad por partida doble hay que reseñar el desarrollo de otro interesante debate entre los investigadores y es la influencia que ejerció entre los comerciantes la Summa Aritmética de Luca Pacioli inmediatamente después de su publicación, el desarrollo económico regional y la tecnología de la imprenta de tipos móviles fueron el principal responsable de la importancia que adquirió la contabilidad por partida doble en Europa. (Mills, 1994)

 Basil S. Yamey es uno de los investigadores que interviene en la polémica frente a la importancia de la Summa Arithmetica en el siglo XVI, este autor ve poco factible que la Summa Arithmetica de Luca Pacioli jugara un papel importante en la utilización por parte de los comerciantes del sistema de contabilidad por partida doble, es poco probable que los comerciantes la tuvieron en sus manos, pues ni siquiera conocían el nombre de Pacioli, que era un nombre conocido entre los matemáticos y los humanistas, pero no entre los comerciantes, además, el capítulo De scripturis no explica la partida doble de forma que los comerciantes pudiesen aprenderla, si algún comerciante la quisiera utilizar habría encontrado grandes falencias  por ejemplo, no enseña la disposición y forma de redactar los asientos en el diario y el mayor, y además, el libro por sus dimensiones no se presta para la consulta, en consecuencia, no se ve cómo podría ayudar la Summa al comerciante; lo que necesariamente nos lleva a plantearnos la siguiente pregunta ¿cómo se difundió el sistema de contabilidad por partida doble entre los comerciantes?  Basil S. Yamey la responde de la siguiente forma: la difusión debió tener lugar a través de tres distintos cauces: los tratados impresos de contabilidad, pero como medio indirecto de enseñanza de la partida doble, es decir, no a los propios mercaderes, sino a los maestros en materia mercantil; la movilidad de mercaderes, tenedores de libros y aprendices, que se desplazaban de un país a otro por asuntos que tendrían que ver con el oficio; los maestros y las escuelas comerciales. Por último, el autor pone en tela de juicio la idea de que la contabilidad por partida doble era ampliamente usada en Europa ya durante el siglo XVI. (Yamey, 2004)

El pionero de la Historia de la Contabilidad, el italiano Fabio Besta, en la primera mitad del siglo XX, sostiene que la partida doble se conoció y se generalizo por medio de textos o cartillas de contabilidad traducidas a diferentes idiomas en Europa en el siglo XVI y en 1987 el historiador francés Jean Favier publica el texto Del' or et des épices en el cual se centra en la Summa de Pacioli como motor de difusión de la contabilidad por partida doble en Europa; Basil S. Yamey difiere de la afirmación de Fabio Besta e incluso de la del historiador francés Jean Favier, pues no es posible medir el uso de la contabilidad por partida doble con el parámetro de los libros publicados sobre el tema en el siglo XVI, los comerciantes italianos o europeos no conocieran a Pacioli y la Summa, la razón por la cual han sobrevivido tantos ejemplares es porque el mercado de la Summa fueron los matemáticos y no los comerciantes para sus quehaceres diarios, si algún comerciante lo hubiese adquirido para aprender el sistema de contabilidad por partida doble, de seguro se habría frustrado, aunque a la vez le habría sacado mucho provecho, por ejemplo de la necesidad de ser meticuloso, disposición de las columnas y el lugar de cada libro en el sistema contable, pero Pacioli no incluyó ejemplos que suelen ser tan provechosos a la hora de explicar cualquier asunto que tenga que ver con números; a ello se le suma el volumen del libro que hace que no sea viable su uso en el taller del comerciante, además no es fácil de leer. Lo que si se le puede atribuir a la Summa de Luca Pacioli es su influencia sobre tres libros publicados en la década de 1540 cuyos autores son europeos. (Yamey, 2004)

Algunos investigadores se han preguntado por el sector social interesado en la Summa, la pregunta por el mercado del tratado de Pacioli sobre la partida doble es de suma importancia para la contabilidad, pues es preguntarse ¿realmente fue importante para los comerciantes, el primer libro impreso que contenía los fundamentos de la contabilidad por partida doble? Para dar respuesta a este interrogante intervienen variables como por ejemplo, los ejemplos prácticos contenidos en la Summa, el mercado potencial de la Summa, el contenido de la Summa, el contexto; el profesor Alan Sangster, trata de dar respuesta con un trabajo de tipo especulativo pero muy interesante: el primer indicio de hacia qué mercado va dirigido la Summa es la falta de ejemplos prácticos para desarrollar el aprendiz de contabilidad por partida doble, lo que para Yamey 2004 representa una desventaja para el comerciante, para el profesor Alan Sangster es todo lo contrario pues afirma que Pacioli creyó que había poco beneficio en la incorporación de ejemplos dentro de la sección Particularis de Computis et Scripturis, con los pocos ejemplos que se ofrecen se debe resolver los restantes, la falta de ejemplos puede explicar el tipo de marcado al que va dirigido: los mercaderes, pues para los comerciantes no sería indispensable los ejemplos prácticos para entender el tratado de Pacioli, ya que la contabilidad se enseña a los hijos de los comerciantes, además los posibles lectores deberían de tener acceso a otros materiales que incluyeran ejemplos prácticos, normalmente el hecho que se tenga otros materiales no impide ver las ventajas de contar con los ejemplos propicios para determinados casos y Luca Pacioli como maestro que fue, bien lo sabía, pero la pregunta es ¿sería lo mismo para finales del siglo XV?, el papel era costoso, además incluir ejemplos prácticos habría extendido mucho el tratado, la complejidad de la impresión y a su vez aumento del costo, para el siglo XV si el material no es indispensable para el texto se omite para tratar de hacerlo más corto,.

La pregunta que hace Alan Sangster es: ¿Por qué Pacioli incluye un tratado de contabilidad en un libro de matemáticas?(Sangster, Stoner, & McCarthy, 2008) Pues de seguro un matemático del siglo XV no estaría interesado en la contabilidad; ¿habría un público al que le interesaría tanto la contabilidad como las matemáticas?, ¿serían los comerciantes?, ¿a los comerciantes les interesaría un libro sobre matemáticas?, hay que recordar que Pacioli le dedico explícitamente la Summa a los comerciantes. En el norte de la península itálica a partir más o menos del el siglo XII, los desarrollos de la contabilidad se encuentran entrelazados con las matemáticas, la introducción de los números indo-arábigos y el álgebra en Europa se hizo por parte del monje Gerberto de Aurillac que luego sería el Papa Silvestre II(Hernández Esteve, 2006), aunque no tendría la trascendencia de Leonardo Pisano y su Liber Abaci en 1202 cuando la aritmética comercial, las reglas del álgebra, y los números indo-arábigos fueron utilizados por los italianos; realizar operaciones matemáticas era bastante complicado, en los tres primeros siglos después de la publicación del Liber Abaci las convenciones de las operaciones básicas sumar restar y multiplicar no estaban generalizadas; Luca Pacioli tuvo el  merito de incluir en su Summa, por primera vez en la península itálica, en un libro impreso, los símbolos más y menos, además en lengua vernácula, (el idioma del día a día). La forma como se desarrollaron las matemáticas útiles para el comerciante en el renacimiento italiano se encuentra estrechamente relacionada con la revolución comercial del siglo XIII que a su vez impulso los desarrollos de la contabilidad, tal vez por ello la contabilidad viene unida a la matemática en la Summa.

3. Conclusiones

Luca Pacioli se encuentra intrínsecamente unido a la revolución social, de todos los ámbitos de la vida, que se produjo en el norte de la península itálica a partir del siglo XIII, revolución que luego permeara a todo lo que más adelante se llamara el mundo Occidental, se puede hacer tal afirmación, toda vez que el norte de la península itálica y por medio de ella el mundo occidental, reconocen por primera vez en un texto publicado, las bases sobre las cuales se sustenta la sociedad mercantilista: el álgebra  la aritmética y la partida doble.

Este fraile franciscano ha despertado el interés de numerosos investigadores ingleses, alemanes, franceses y españoles, tanto su vida como su obra, tal vez con el ánimo de desentrañar aspectos que puedan servir para arrojar luces sobre el mundo que nos rodea; el álgebra, la aritmética y la partida doble, sobre todo la relación de estas disciplinas con la sociedad mercantilista, de corte urbano que predominaba al norte de la península itálica.

Este trabajo pretende resaltar la figura de Luca Pacioli, al dar a conocer parte de las discusiones que ha generado su figura, su obra y la vida relacionada con esa obra, fundamentalmente se resalta la obra, como la obra de un visionario, al dar a conocer en un texto publicado, por primera vez, las bases de la sociedad mercantil: el álgebra, la aritmética y la contabilidad por partida doble.

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1. PhD En Administración Pública, American Andragogy University (USA), Magister en Administracion UNAB, Magister en Finanzas ITEMS. Contador Público. Jefe Programa de Contaduría Pública de la Universidad de Medellín. Medellín, Colombia.  Email: amcano@udem.edu.co

2. Magister en Derecho Procesal de la Universidad de Medellin, Contador Público y Abogado, Docente catedrático e Investigador de la Universidad de Medellin, Programa de Contaduria Publica. Medellín, Colombia. Email: cmrp@hotmail.com.

3. Historiador de la Universidad de Antioquia, estudiante de la Maestria en Historia de la Universidad de Antioquia. Asesor Historiador, Universidad de Medellín. Medellín, Colombia. Email: ovilla20@hotmail.com